Solidariedade tributária e individualização da sanção pecuniária em matéria tributária: artigos 124X112, do CTN
| Autor | Luís Cesar Souza de Queiroz |
| Ocupação do Autor | Procurador Regional da República. Mestre e Doutor em Direito Tributário pela PUC/SP |
| Páginas | 771-805 |
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SOLIDARIEDADE TRIBUTÁRIA E INDIVIDUALIZAÇÃO
DA SANÇÃO PECUNIÁRIA EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA:
ARTIGOS 124X112, DO CTN
Luís Cesar Souza de Queiroz1
I – Apresentação
O Código Tributário Nacional (CTN) apresenta disposi-
ções relativas ao tema da sanção pecuniária em matéria tribu-
tária a princípio conflitantes, principalmente se for levado em
conta o modo pelo qual será estabelecida a sanção pecuniária
nos casos em que a lei dispuser que há solidariedade por par-
te dos obrigados.
Entram num jogo hermenêutico alguns relevantes enun-
ciados normativos do CTN. Encontram-se de um lado, o arti-
go 124, combinado com os artigos 113 e 136. E de outro lado,
o artigo 112, combinado com os artigos 100, 108, 137, 138 e
172. Se não bastassem, assume especial importância para a
compreensão da questão o que dispõe a Constituição Brasilei-
ra em alguns enunciados relacionados à matéria punitiva em
sentido amplo (incisos XXXIX a LXVIII do art. 5º).
1. Procurador Regional da República. Mestre e Doutor em Direito Tributário pela
PUC/SP. Professor de Direito Financeiro e Tributário da UERJ (Graduação e Mes-
trado/Doutorado). Professor da Escola Superior do Ministério Público da União.
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IBET - INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS
Para que se tenha uma rápida ideia, o art. 113 do CTN
prescreve que a obrigação tributária pode ser principal ou
acessória, e que a obrigação tributária é considerada princi-
pal quando tem por objeto o pagamento de tributo ou de pe-
nalidade (sanção) pecuniária, decorrente do não cumprimen-
to do dever de pagar tributo ou da não observância de uma
obrigação acessória (caput e §§ 1º a 3º).
O art. 124 do CTN prescreve que são consideradas soli-
dariamente obrigadas, para fins tributários, as pessoas que
tenham interesse comum na situação que constitua o fato ge-
rador da obrigação principal ou que sejam designadas por lei.
Determina, ainda, que se existir solidariedade não há bene-
fício de ordem. Ainda nessa linha, dispõe o art. 136 do CTN
que, salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade
por infrações da legislação tributária independe da intenção
do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e ex-
tensão dos efeitos do ato. À primeira vista, se houver deter-
minação legal de solidariedade quanto à obrigação tributária
(sentido amplo), todos os obrigados poderão ser demandados
pelo cumprimento solidário de sanções pecuniárias, sendo
descabido benefício de ordem, bem como sendo irrelevante a
intenção do agente ou do responsável e a efetividade, nature-
za e extensão dos efeitos do ato.
Por outro turno, o CTN apresenta um conjunto de enun-
ciados sobre o tema da sanção pecuniária em matéria tribu-
tária, que aponta no sentido de uma individualização dessa
sanção, tendo em conta, por exemplo: a natureza ou às cir-
cunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos
seus efeitos, a autoria, imputabilidade, ou punibilidade, bem
como a natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação
(art. 112); a possibilidade de ser excluída a imposição de pena-
lidades, ante a observância de normas infralegais (art. 100); o
emprego da equidade (art. 108); a responsabilidade exclusiva
de outra pessoa (art. 137); a apresentação de uma denúncia
espontânea (art. 138); e a presença de circunstâncias exclu-
dentes ou atenuantes da culpabilidade (art. 172).
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RACIONALIZAÇÃO DO SISTEMA TRIBUTÁRIO
A grande questão que, em síntese, se apresenta é a de se
determinar se, considerando o ordenamento brasileiro vigen-
te, é possível proceder à individualização da sanção pecuniá-
ria nos casos em que for prevista a solidariedade quanto ao
cumprimento da obrigação punitiva (sanção) em matéria tri-
butária. A resposta não é simples, suscita controvérsias, pelo
que demanda uma compreensão ampla do tema, a fim de en-
contrar respostas que sejam consonantes com os valores mais
elevados do nosso sistema jurídico.
II – A sanção pecuniária e a solidariedade em matéria
tributária no CTN
II.1 – A caracterização das normas punitivas e da san-
ção (punição) pecuniária em matéria tributária
A expressão “sanção pecuniária em matéria tributária”,
no sentido de punição pecuniária em matéria tributária, de-
corre de previsão contida em certas espécies de norma ju-
rídica, quais sejam, a norma punitiva tributária e a norma
punitiva administrativo-fiscal, que, por sua vez, dependem
da existência de outras espécies de norma jurídica: a norma
tributária e a norma administrativo-fiscal, que, por defini-
ção, não possuem índole punitiva. A adequada apreciação do
modo pelo qual o CTN regula o tema da sanção pecuniária
em matéria tributária requer a retomada de algumas noções
fundamentais.2
Fala-se em norma jurídica no sentido de mensagem (a
significação) que se constrói a partir da interpretação dos
signos (em geral, textos) do Direito (suporte físico), pelo que
é um produto dessa árdua atividade intelectual e emocional
construtora de sentidos que é a interpretação. Nas palavras
2. QUEIROZ, Luís Cesar Souza de. Sujeição passiva tributária. Rio de Janeiro: Fo-
rense, 2016.
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