Limitações do Poder de Tributar
| Autor | Deusmar José Rodrigues |
| Ocupação do Autor | Advogado (Procurador da Fazenda Nacional) e Contador |
| Páginas | 127-142 |
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O poder de tributar ou poder fiscal é uma das facetas do poder supremo ou da soberania do Estado. Em tempos remotos, em que a técnica da tributação era incipiente, esse poder compartilhava-se com as instituições mais fortes. Soberanos, igreja, senhores feudais deitavam exações coativas a seus subordinados. As contribuições eram exigidas mais com base na força ou na coação (ius imperii) do que com arrimo em presumível concordância.
O poder fiscal só iria sofrer revés com a formação do Estado moderno pautado pelo princípio liberal da legalidade. Com o advento de Estado de direito surgem as limitações ao poder de tributar.
As limitações ao poder de tributar, ao menos no Brasil, são previsões legais de hierarquia superior, ou seja, são regras e princípios que povoaram e povoam a Constituição Federal.
Os princípios tributários, como de resto acontece com os princípios gerais, são formulações abstratas, orientadoras do trabalho do legislador, do intérprete e do aplicador do Direito.
As normas constitucionais limitadoras do poder de tributar são, no dizer de Marcos Valadão83, de duas categorias:
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I) normas de competência para instituir tributos;
II) normas que impõem limitações ao poder de tributar, sendo que compreendem a) as limitações principiológicas e b) as imunidades.
"Limitações ao poder de tributar são os dispositivos constitucionais que interferem na atividade exacional do Estado, de forma a conter sua ação"84.
O agrupamento e a separação dos princípios e das regras constitucionais de maior carga normativa que começamos a fazer têm como alvo o título VI da Constituição Republicana atual. Para tanto, esposamos a classificação procedida por Marcos Valadão na obra já citada.
Quanto ao modo de ser estabelecidas, as limitações são:
I) principiológicas: dizem respeito a aspectos gerais da imposição tributária, decorrem de princípios tributários e não nominam seus destinatários, ou a exação a que se referem. Ou seja, as limitações que não são imunidades são sempre genéricas;
II) as imunidades: referem-se a exações específicas (imposto, contribuição ou taxa), e à pessoa, a coisas, ou a determinadas operações.
As limitações ao poder de tributar também podem ser agrupadas tomando-se em conta o efeito ou o resultado. Assim, dizem-se:
I) limitações positivas: efetivamente, têm por objetivo restringir o poder de tributar, no sentido de instituir e exigir tributos, como, por exemplo, o princípio da legalidade previsto no artigo 150, I, e as imunidades;
II) limitações negativas: limitam o poder de suprimir ou mitigar exações fiscais ou, ainda, as que restringem as limitações positivas. Elas ampliam o poder fiscal. Existem subcategorias, a saber: a) as que excepcionam regras limitadoras, a exemplo do § 1º do artigo 150; b) as que dificultam a desoneração tributária, como da vedação de isenção heterônoma do artigo 151, III.
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A doutrina nacional conta com definições de todos os matizes para este instituto jurídico. Para nós, e mantendo-nos fiéis ao caminho que pretendemos percorrer, as imunidades são previsões constitucionais que vedam a instituição e, em decorrência disso, a cobrança de imposto, taxa e contribuição, por motivos políticos inerentes à pessoa, objeto ou ato.
Claro está que as imunidades habitam somente o texto constitucional e nenhuma outra norma jurídica é hábil para consagrá-la. O assunto liga-se à questão da competência tributária, vez que se consideram as imunidades como sendo normas negativas de competência, ou seja, quase sempre as imunidades proíbem a tributação.
O estudo das imunidades vez ou outra se faz junto com outras categorias técnicas. O saudoso professor Ruy Barbosa Nogueira elaborou a seguinte figura para mostrar cada categoria:
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Primeiramente, temos o campo de incidência (no interior do círculo). O fato gerador há de estar abrangido por aquele campo.
Em segundo, existe o campo da não-incidência. Portanto, o fato não é gerador de tributo. Exemplo: a propriedade situada na zona urbana de município não está no campo de incidência do ITR.
A isenção e a alíquota zero, conquanto estejam no campo da incidência tributária e sejam institutos distintos, produzem os mesmos efeitos práticos, ou seja, não haverá pagamento do tributo.
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A imunidade coloca-se fora do campo de incidência, não podendo haver tributação por supressão constitucional do poder de tributar.
As imunidades classificam-se em subjetivas e objetivas, a saber:
I) imunidades subjetivas: entende-se que são concedidas em razão da pessoa, como nas hipóteses do artigo 150, VI, alíneas "a" e "c";
II) imunidades objetivas: referem-se à coisa, exempli gratia, artigo 150, VI, alínea "d".
14.4.2 Lista das imunidades na CF/8885As imunidades têm seu berço na Constituição, isto o dissemos atrás. Estão arranjadas basicamente no capítulo do Sistema Tributário Nacional (STN). Mas nele não se exaurem. A Constituição alberga normas imunizantes ao longo de seu extenso corpo, sendo equívoco reduzi-las àquelas do título reservado à tributação.
As imunidades contempladas são as seguintes:
I) imunidade recíproca, das pessoas jurídicas de Direito Público interno, com relação ao patrimônio, renda e serviços uns dos outros - art. 150, inciso VI, "a" e §§ 2º e 3º; esse tipo de imunidade é de criação jurisprudencial norte-americana, consoante relata Aliomar Baleeiro (1995, pp. 76-83);
II) templo de qualquer culto - art. 150, inciso VI, "b" e § 4º;
III) partidos políticos, inclusive suas fundações, entidades sindicais dos trabalhadores, instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, com relação ao patrimônio, renda ou serviço, e atendidos requisitos da lei - art. 150, inciso VI, "c" e § 4º (S. 730/STF);
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IV) livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão - art. 150, inciso VI, "d" (S. 657/STF);
V) com relação ao IPI, dos produtos destinados ao exterior - art. 153, § 3º, inciso III;
VI) com relação ao ITR, das pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore, o proprietário que não possua outro imóvel - art. 153, § 4º;
VII) do ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, com relação aos outros tributos, exceto o IOF - arts. 153, § 5º e 155, § 2º inciso X, "c";
VIII) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, art. 155, § 2º, inciso X, "a", da CF/88, da redação dada pela EC nº 42/03;
IX) com relação ao ICMS, nas operações interestaduais envolvendo petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados e energia elétrica - art. 155, inciso XI, "b";
X) com relação aos demais tributos, exceto o ICMS, o Imposto de Importação e o Imposto de Exportação, nas operações com energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País - art. 155, § 3º;
XI) com relação ao Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis "intervivos", sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital e sobre a transmissão de bens e direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se a atividade preponderante do adquirente for a compra e a venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil - art. 156, § 2º, inciso I;
XII) as operações de transferência de imóveis desapropriados para fins de reforma agrária, com relação a todos os impostos - art. 184, § 5º;
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XIII) com relação às contribuições para a...
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